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我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的基本框架初探
摘要：近年來(lái)，我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)問(wèn)題受到廣泛關(guān)注。文章闡述了企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的編制規(guī)范、企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的意義以及我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的基本框架。
關(guān)鍵詞：企業(yè);社會(huì)責(zé)任;社會(huì)責(zé)任報(bào)告;審計(jì)框架
一、審計(jì)環(huán)境
我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)基本框架的構(gòu)建首先是在特定的社會(huì)、政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境下進(jìn)行的，稱之為審計(jì)環(huán)境，它決定了社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的定位、目標(biāo)與模式。
依據(jù)整個(gè)審計(jì)環(huán)境中的外生及內(nèi)生變量，在確定審計(jì)目標(biāo)以及模式的基礎(chǔ)上，由審計(jì)主體、審計(jì)客體、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)方法、審計(jì)程序等構(gòu)成的企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的基本框架。
按照系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，審計(jì)活動(dòng)需要與內(nèi)、外環(huán)境進(jìn)行物質(zhì)、能量和信息的交換，審計(jì)環(huán)境是審計(jì)活動(dòng)賴以產(chǎn)生、存在和發(fā)展的載體，它一方面制約著企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的現(xiàn)實(shí)需求，同時(shí)還決定著企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)發(fā)展過(guò)程中的影響因素和客觀規(guī)律。從內(nèi)、外兩個(gè)維度對(duì)審計(jì)環(huán)境進(jìn)行劃分，其中，宏觀層面的政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化、法律和技術(shù)環(huán)境是構(gòu)造社會(huì)責(zé)任審計(jì)框架的外生變量;微觀層面存在的公眾內(nèi)心深處的價(jià)值觀、意識(shí)形態(tài)與思維偏好等則是制約企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的內(nèi)生變量。
隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展、社會(huì)的進(jìn)步和法律法規(guī)的不斷完善，企業(yè)逐步接受了“利益相關(guān)者”的價(jià)值觀，即企業(yè)在生存和發(fā)展的過(guò)程中享用了利益相關(guān)方的專屬投資，它們或是以資本、土地的形式承擔(dān)企業(yè)一定的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，或是以人力、健康和環(huán)境的形式為企業(yè)發(fā)展付出了代價(jià)，因而要求管理層在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)必須考慮他們對(duì)資源的讓渡，并支付相應(yīng)的報(bào)酬和補(bǔ)償。這樣就決定了報(bào)告的審計(jì)模式應(yīng)為“利益相關(guān)者”導(dǎo)向，審計(jì)報(bào)告的委托人與最終目的由股東與利潤(rùn)轉(zhuǎn)變?yōu)槔嫦嚓P(guān)方為代表的社會(huì)公眾與社會(huì)責(zé)任。大量國(guó)內(nèi)外研究表明，企業(yè)當(dāng)期追求利潤(rùn)和承擔(dān)社會(huì)責(zé)任并不矛盾，從企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，財(cái)務(wù)績(jī)效與社會(huì)績(jī)效存在正相關(guān)。
二、審計(jì)定位
社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)盡管與一般審計(jì)活動(dòng)所要解決的問(wèn)題不同，但從本質(zhì)上講仍屬于審計(jì)范疇。根據(jù)現(xiàn)在普遍適用的委托代理理論，可以將社會(huì)責(zé)任審計(jì)定義為對(duì)某一組織實(shí)體履行包括企業(yè)價(jià)值長(zhǎng)遠(yuǎn)增長(zhǎng)和奉獻(xiàn)社會(huì)等社會(huì)責(zé)任情況所進(jìn)行的獨(dú)立鑒證活動(dòng)�？紤]到報(bào)告審計(jì)的委托人是社會(huì)公眾，審計(jì)的對(duì)象主要是企業(yè)，因此從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看應(yīng)將其融入到企業(yè)審計(jì)過(guò)程的一部分，而政府審計(jì)的資源是極其有限的，不可能由其來(lái)承擔(dān)審計(jì)的主要任務(wù)。另外，將社會(huì)責(zé)任審計(jì)并入注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)的范疇，只需要在現(xiàn)有的審計(jì)準(zhǔn)則中增加相應(yīng)的規(guī)定，從而避免引入新的外部第三方對(duì)企業(yè)進(jìn)行兩項(xiàng)審計(jì)所造成的重復(fù)工作與資源浪費(fèi)。因此，在設(shè)計(jì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)框架時(shí)應(yīng)首先將納入現(xiàn)有的獨(dú)立審計(jì)體系，并結(jié)合自身特點(diǎn)進(jìn)行適當(dāng)修改。
三、審計(jì)目標(biāo)
社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)從本質(zhì)上講更加關(guān)注其社會(huì)屬性，尤其是社會(huì)責(zé)任審計(jì)，應(yīng)每時(shí)每刻注重外圍的社會(huì)環(huán)境(即外生變量)對(duì)其提出的新需求與新要求。同時(shí)，社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的基本職能是通過(guò)對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況進(jìn)行客觀、公允的鑒證，保證和促使企業(yè)遵循社會(huì)責(zé)任規(guī)范、履行社會(huì)責(zé)任。這也必然要求相應(yīng)的審計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)確保以下目標(biāo)的滿足：考察企業(yè)為履行自身的社會(huì)責(zé)任而設(shè)立的管理系統(tǒng)的有效性和充分性;審核企業(yè)發(fā)布的CSR報(bào)告所披露信息的完整性和公允性;檢查企業(yè)是否依法如實(shí)地履行了相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任;擴(kuò)展分析企業(yè)未履行社會(huì)責(zé)任所產(chǎn)生的負(fù)外部效應(yīng)。
四、審計(jì)模式
鑒于現(xiàn)階段企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，其社會(huì)責(zé)任的履行既沒(méi)有反映在會(huì)計(jì)賬簿中，也沒(méi)有體現(xiàn)于內(nèi)部控制制度之中，這使人們自然傾向于選擇“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)”。而傳統(tǒng)意義上的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)主要以被審計(jì)單位可能存在的違法、違約風(fēng)險(xiǎn)為突破口，引導(dǎo)審計(jì)資源自發(fā)尋找高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)項(xiàng)目，像管理當(dāng)局違背股東利益進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐、企業(yè)制售假冒偽劣產(chǎn)品、偷排“三廢”等等。但有些社會(huì)責(zé)任則僅受人性倫理的指責(zé)，其要求遠(yuǎn)遠(yuǎn)超越法律層面，諸如血汗工廠指望物質(zhì)利益來(lái)彌補(bǔ)精神摧殘，完全不顧及員工的身心健康和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展等“良心債”，便無(wú)法享受應(yīng)有的審計(jì)資源。
據(jù)此，應(yīng)采取“利益相關(guān)者導(dǎo)向型”的社會(huì)責(zé)任審計(jì)模式，將審計(jì)資源根據(jù)企業(yè)對(duì)其利益相關(guān)者責(zé)任的履行過(guò)程和效用進(jìn)行分配，從而確定審計(jì)策略，進(jìn)而制定出適合被審計(jì)單位具體情況的實(shí)施計(jì)劃。
五、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)
目前，由超過(guò)300家全球性組織一起創(chuàng)立的全球報(bào)告行動(dòng)組織(Global Reporting Initiative，GRI)為代表的社會(huì)團(tuán)體已建立并發(fā)布了相關(guān)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，如何借鑒其研究成果，提出我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)體系及設(shè)立原則是審計(jì)理論研究的另一個(gè)重要內(nèi)容。目前為多國(guó)認(rèn)可的國(guó)際通行標(biāo)準(zhǔn);基于企業(yè)利益相關(guān)者制定的各項(xiàng)法律法規(guī)。而不遵守與本行業(yè)相關(guān)的法規(guī)，小到可以使企業(yè)遭受罰款、行政處罰，大到足以讓一個(gè)企業(yè)消亡，極大地增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。我們要做就是將這些法律、法規(guī)進(jìn)行匯總、分類并實(shí)現(xiàn)與國(guó)際通行的標(biāo)準(zhǔn)接軌，從而運(yùn)用于具體的利益相關(guān)者審計(jì)中去，形成企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任必須遵守的強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，以期解決制約社會(huì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施的關(guān)鍵性問(wèn)題——審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的確定，從內(nèi)容與質(zhì)量上盡可能完善其可操作性。
六、審計(jì)主體
由上述對(duì)國(guó)內(nèi)外報(bào)告審計(jì)的現(xiàn)狀研究可知，會(huì)計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)中介服務(wù)公司因其天然的獨(dú)立性與專業(yè)勝任能力，能夠脫離政府、行業(yè)與企業(yè)而獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任，因此在社會(huì)職能設(shè)置角度完全可以遵循委托人的要求，檢查和評(píng)價(jià)受托責(zé)任的完成情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在充分結(jié)合會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，減少重復(fù)性工作，節(jié)約審計(jì)成本，提高審計(jì)效率，能夠在企業(yè)預(yù)期可接受的審計(jì)成本下完成對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的第三方審核工作。
七、審計(jì)內(nèi)容
基于“利益相關(guān)者導(dǎo)向型”的社會(huì)責(zé)任審計(jì)模式在確定審計(jì)內(nèi)容時(shí)應(yīng)貫徹“側(cè)重性”原則,而不應(yīng)事無(wú)巨細(xì)、泛泛而談。鑒于此，應(yīng)從實(shí)用的角度出發(fā)，將企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容(范圍)歸納為以下方面：對(duì)股東的責(zé)任;對(duì)員工的責(zé)任;對(duì)消費(fèi)者的責(zé)任;對(duì)政府的責(zé)任;對(duì)公眾的責(zé)任等。
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